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（1）具有制造会计弊端的外部的客观环境和条件。这种客观环境可以从
两方面分析：一方面是大环境，这主要是国家缺乏强有力的宏观经济调控机
制，经济监督系统不完善，存在执法不严、执法犯法的问题。如目前，审计
监督与财政、银行、税务等经济监督形式存在诸多不协调、不一致的问题，
对经济活动存在要么重复监督、要么无人监督的现象，没有形成以审计监督
为中心的健全有效的经济监督系统；在经济监督过程中，审计或其他专业经
济监督形式的监督人员执法不严，甚至执法犯法。这样，就为企业或单位制
造会计错弊 （会计弊端）提供了大气候。又如，社会上的不良风气，也为有
关人员贪污、挥霍公款，为会计错弊制造了氛围。另一方面是小环境，这主
要是从某一单位或部门的角度讲，在其内部存在着管理混乱、内部控制系统
不健全，如企业或单位的会计基础工作薄弱，未按规定建立健全内部审计等
经济监督机构，在职工中未经常地、正确地进行经济法制教育，致使单位职
工缺乏法制观念等，所有这些都为有关行为人制造会计错弊提供了可乘之
机。
（2）具有制造会计弊端的不良动机或企图。有关人员制造会计弊端尽管
需要有客观环境和条件，但根本原因还是其内部行为动机或企图。一些单位
的领导、会计或其他职工本位主义、小集团思想、私欲观念严重，法制观念
淡薄，只想着本单位、本企业及个人的利益和名誉，不惜巧取豪夺国家和人
民的利益，弄虚作假，化大公为小公甚至化公为私。这是会计错弊形成的根
源，因为会计错弊作为一种违纪的表现形态是自古就有的，可以说是随着会
计的产生而产生，伴着会计的发展而变化与复杂，而且会计错弊还得随着会
计的不断发展与科学程度的提高而越来越多样化、隐秘化与复杂化。会计错
弊的这种变化着的特征都是与社会、经济、政治等制度相关联的。伴随社会
发展与进步的阴影——私欲，在社会发展过程中只有表现形式与程度不同，
但并不能得到消除，这种情形在会计上的表现就是制造会计错弊，以达到满
足私欲的目的。
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二、会计错弊的手段及其危害
□会计错弊的手段
1。不开发票
不开发票，指行为人利用职务之便，收取款项，不开发票，挪用或占有
收入，同时，偷漏税收。其具体有：
（1）行为人收取款项，不开发票，不予报帐，收入占为己有。
这种行为多发生在收取罚没收入、提供劳务和出售帐外物资等活动中。
（2）行为人收取款项，不开发票，按领导旨意，交存小金库或私自瓜分。
（3）行为人收取款项，不开发票，单位偷漏税收。
国家规定，单位销售货物或提供劳务，需根据普通发票收入数额征收营
业税，根据增值税专用发票计算增值税，根据流传税计交城建税和教育费附
加，根据应税利润总额交纳所得税。不开发票，则可漏计以上税收。
2。开白发票
开白发票，指行为人开具或索取不符合正规凭证要求的发货票和收付款
项证据，以逃避监督或偷漏税收的舞弊手段。其主要手法有：
（1）打白条，顾名思义就是以个人或单位名义，在白纸上书写证明收支
款项或领发货物的字样，作为发票。
（2）以收据代替发票。
（3）以发票存根联、记帐联等充作报销联。
（4）不按发票规定用途使用发票，如以饮食服务行业发票代替零售、批
发商业发票等。
（5）不按发票规定要求开具发票，如不加盖财务专用章等，有关人员不
签字等。
3。阴阳发票
阴阳发票，也称阴阳术或大头小尾，是指行为人在开具发票等凭证时，
根据需要在存根联、记帐联、收款联和报销联上各填具不同的数量和金额。
其具体手法为，在开具发票时，在报销联前垫上异物，使该联成为空白，然
而再按需填具空白联，或者干脆将报销联撕下，按需填写，从而形成报销联
同其他各联不同的阴阳发票，阴阳发票表现为：
（1）收入款项时，将报销联按实际收到的数额填写，交付款人收执，而
将收款联、记款联和存根联较小数额填写，贪污其差额。此法多发生在小型
零售企业，以及收取管理费、劳务费、咨询费、罚没款等非实物资产或处理
废旧物资、边角料等帐外物资业务中。
（2）支付款项时，要求收款单位在发票联上多开具金额，而实际只按应
付帐款支付款项，将报销后的差额据为己有。
4。虚开发票
虚开发票，指行为人在开具发票时，除在金额上采用阴阳术外，还开列
虚假品名、价格、数量、日期等，以蒙混过关，便于报销。具体手法为：
（1）虚假品名。用便于报销的物品名称代替不符合报销要求的实物名
称。如购化妆品开列为劳保用品，购营养品开列为药品等。
（2）虚假价格。按需要开列价格或按照虚假货物品名开列相符合的价
格。根据收款方、付款方作弊的不同要求，虚假价格具有高开、低开、平开
三种方式。
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（3）虚假数量。按需要开列数量或配合虚假货物价格开列数量。根据收
款方、付款方作弊的不同要求，虚假数量具有多计、少计、等计三种方式。
（4）假票真开。用假发票开具真实业务。
5。模仿签字
模仿签字，指行为人模仿单位主管人员的笔法，在不符合报销规定的发
票、收据等凭证、文件上，签署诸如“同意报销”等批示，以及主管领导的
签名，以骗取“同意”的作弊的方法。这种作弊方法，被财务人员使用具有
隐秘性，被其他人员使用也具有很强的欺骗性，尤其是在财务主管领导不经
常检查会计凭证的单位。如某单位报销程序和手续为：金额超过50无者由单
位领导审批，交会计（兼出纳）报销；金额不足50元者由办公室主任（兼财
务科长）审批，交会计 （兼出纳）报销。该会计员将私自购货的发票覆盖在
领导签字上面模仿签字，在不到两年的时间里，频繁使用该手法52次，作弊
金额达24000余元。
6。私刻公章
私刻公章，指行为人不经单位授权和主管部门审批，私自刻制或委托他
人刻制单位行政公章、财务专用章的不法手段。由此刻制公章，尤其是通过
专业人员刻制的公章，一般能达到以假乱真的程度，因而具有很强的欺骗性。
例如，上海沪东汽车运输公司留职停薪人员徐某即采用这种手法，私刻了一
枚吴淞皮件厂公章和一枚财务专用章，通过熟人搞到一张该厂营业执照复印
件、一张空白购销合同和一张作废的空白商业承兑汇票，骗取海南省海口市
“双江”实业公司价值55万元的双绉丝绸面料，致使该公司蒙受较大损失。
7。伪造帐证
伪造帐证，指行为人使用涂、改、刮、擦以及利用化学药品等方法更改
帐簿或凭证的日期、摘要、数量、单价、金额、会计科目、填制单位或接受
单位名称，或者采用伪造印鉴、冒充签名、涂改内容等手法，制造证明经济
业务的原始凭证、记帐凭证和明细帐、总帐、会计报表，以实现舞弊或粉饰
目的。例如，某农药厂职工利用一张字迹模糊、只有小写金额没有大写金额
的药费发票，在金额“0。87”元前添写“12”，改为120。87元，同时按120。87
元添写加大金额，在财务科顺利报销。
8。盗用凭证
盗用凭证，指行为人购买、索取或窃取空白原始凭证或结算凭证等，私
自填制，以隐匿收入或虚报冒领。盗用凭证包括“盗”和“用”凭证两个方
面。
“盗”包括购买空白发票、索取空白发票、窃取空白发票和伪制空白发
票等非法获取凭证的行为。“用”包括窃用空白凭证、虚构经济业务，用于
报销；窃用空白收据，收款不入帐；窃用空白发票，销售收入不入帐；窃用
领料单，冒领物品；窃用空白支票，冒领存款等。
9。隐匿帐证
隐匿帐证，也称缺号漏帐或消帐灭迹，指行为人为掩盖事实真相，隐匿
或销毁证明经济业务的凭证或帐簿。隐匿帐证主要包括：
（1）隐匿能证明帐务收入的原始凭证存根，造成缺号，不予记帐，贪污
收入。根据会计制度规定，凭证必须连续编号，作废者要加盖“作废”戳记
并妥善保存，作弊者为逃避检查，撕去与作弊行为有关的凭证存根。
（2）隐匿能证明不法经济行为的原始凭证、记帐凭证或帐簿报表，造成
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有帐无证，或帐表俱无，难于查清，这多发生在作弊迹象即将暴露或内部控
制不严格的单位。
10。重复报销
重复报销，指行为人将一项经济业务报销两次或两次以上。其具体手法
是：
（1）报销某项经济业务时，不注销发票，以后再用该发票报帐。
（2）在一项经济业务取得几份或几联原始凭证时，先用一份或一联凭证
报销一次，然后再用另一份或另一联凭证重复报销。
11。变相报销
变相报销，指行为